Salve, qualcuno riesce a fornirmela?
Grazie in anticipo!
Augusto

ciapa chì:

Svolgimento del processo - 1.1. Il 6-7 maggio 2005 è notificato alla
Società un ricorso delle sopra indicate amministrazioni finanziarie per la
cassazione della sentenza descritta in epigrafe, che ha respinto l'appello
dell'Ufficio Torino 2 dell'Agenzia contro la sentenza della Commissione
tributaria provinciale (CTP) di Torino n. 35/01/2003, che aveva accolto il
ricorso della Società contro il silenzio rifiuto formatosi sulla sua domanda
di rimborso dell'imposta di registro.
1.2. Il 15 giugno 2005 è notificato alle ricorrenti amministrazioni
finanziarie il controricorso della Società.
2.1 fatti di causa sono i seguenti:
a) il 1 giugno 1998 la R.V. spa delibera di aumentare, a pagamento, il
capitale sociale di L. 65.000.000.000;
b) con due successive denuncie la società comunica dapprima la
sottoscrizione del capitale sociale per L. 20.000.000.000 e, poi, l'avvenuta
integrale esecuzione dell'aumento di capitale;
c) l'Ufficio del registro di Torino notifica due avvisi di liquidazione
dell'imposta di registro sull'aumento di capitale: il primo, per L.
197.730.000, è notificato il 31 maggio 1999 e il secondo, per L.
445.480.000, è notificato il 15 febbraio 2000;
d) le due somme sono pagate dalla R.V. spa, che non impugna gli avvisi
di liquidazione, rispettivamente il 13 luglio 1999 e il 16 marzo 2000;
e) il 5 luglio 2001 la R.V. spa chiede il rimborso della complessiva
somma di L. 643.210.000, assunta come indebitamente pagata in base all'art.
4, lett. a), n. 5, della tariffa, Parte 1^, allegata al D.P.R. 26 aprile
1986, n. 131, e alla Direttiva CEE n. 335 del 1969 (artt. 4 e 11);
f) il silenzio rifiuto formatosi sulla domanda di rimborso è impugnato
dalla società dinanzi alla CTP, che accoglie il suo ricorso;
g) l'appello dell'Ufficio è, poi, respinto dalla CTR con la sentenza ora
impugnata per cassazione.
3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per cassazione, è così
motivata:
a) premesso che l'Ufficio si è opposto nel primo grado di giudizio solo
alla domanda della Società di ottenere il rimborso dell'imposta pagata per
seconda, quella di L. 445.480.000, è palesemente inammissibile l'eccezione
d'inammissibilità per tardività relativa alla richiesta di rimborso
dell'imposta pagata per prima, quella per L. 197.730.000, perché "nel
giudizio di appello non è consentito introdurre eccezioni non sollevate in
primo grado, a meno che non si tratti di eccezioni rilevabili di ufficio
(D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 57, comma 2). È appena il caso di rilevare
come la Commissione Tributaria a sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21
debba limitare la sua indagine alla tempestività del ricorso in relazione
all'atto o al comportamento impugnato (in questo caso, il silenzio rifiuto
della Pubblica Amministrazione) e non anche agli atti pregressi del
procedimento di accertamento del tributo. Pertanto lo esame della eccezione
di parte appellante in ordine alla restituzione del primo versamento non può
trovare ingresso in questo giudizio";
b) "in ordine al secondo versamento, la Commissione Regionale non può
non rilevare ... come la notifica dell'avviso di liquidazione sia
assolutamente inesistente; trattasi di mera firma, per di più illeggibile,
apposta in calce all'atto di liquidazione; non vi è indicazione del luogo e
della data di notifica, non vi è indicazione dell'Ufficiale notificatore nè
tantomeno vi è la sua firma. Non si versa in ipotesi di nullità della
notificazione, ma in vera e propria ipotesi di inesistenza, situazione
giuridica che impedisce la possibilità di qualsivoglia sanatoria dell'atto
di notificazione. Pertanto, anche se la parte istante aveva comunque
provveduto al pagamento dell'imposta richiesta con avviso di liquidazione
(dal che sarebbe lecito ricavare la prova di una conoscenza di tale atto),
non può ritenersi sanato il vizio della notifica ai sensi dell'art. 156
c.p.c., comma 3, dato che tale ipotesi di sanatoria può essere applicata ad
un atto di notifica pur sempre eseguito, sia pure senza la osservanza delle
norme prescritte a pena di nullità; in questo caso, non esiste alcuna atto
di notifica per cui la sanatoria è impossibile. Ritualmente pertanto la
società R.V. propose la istanza di restituzione per tale versamento e
altrettanto ritualmente venne proposto ricorso contro il silenzio della
pubblica amministrazione in ordine a tale richiesta";
c) in ordine al merito della richiesta della Società, premesso che
entrambe le parti aderiscono alla tesi dell'immediata operatività della
direttiva Cee, è infondata la tesi dell'Ufficio appellante, secondo cui la
stessa direttiva autorizzerebbe la tassazione dell'aumento di capitale fino
alla misura massima dell'1% in forza dell'art. 4, comma 1, lett. D), la
quale prevede l'ipotesi di aumento del capitale sociale mediante il
conferimento di beni di qualsiasi natura; infatti, tale disposizione si
riferisce alle operazioni di aumento di capitale sociale fatte con
riferimento a beni infungibili, immobiliari o mobiliari, diversi dal denaro
e non confligge con la norma ex art. 11, che esclude la possibilità di
sottoposizione a qualsiasi imposta indiretta di qualsiasi operazione di
aumento di capitale effettuata attraverso l'emissione di nuove azioni; la
norma si attaglia, quindi, perfettamente al caso di specie, per il quale
l'aumento di capitale sociale è avvenuto attraverso l'emissione di nuove
azioni sottoscritte mediante versamento in denaro.
4. Il ricorso per cassazione delle amministrazioni finanziarie è
sostenuto con tre motivi d'impugnazione e si conclude con la richiesta che
sia cassata la sentenza impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche
in ordine alle spese processuali.
5. L'intimata Società resiste con controricorso, integrato con memoria,
e conclude per il rigetto del ricorso e per l'adozione di ogni statuizione
consequenziale, anche in ordine alle spese di giudizio.

Motivi della decisione - 6.1. Con il primo motivo d'impugnazione si
denunciano la violazione e la falsa applicazione del D.Lgs. 31 dicembre
1992, n. 546, artt. 7, 29 e 57 e dell'art. 112 c.p.c..
6.2. Secondo le ricorrenti amministrazioni finanziarie la CTR avrebbe
fatto malgoverno del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57 perché sarebbe
inammissibile l'istanza di rimborso di una somma versata a titolo d'imposta
pretesa con atto impositivo divenuto inoppugnabile per il contribuente e
perché tale inammissibilità sarebbe sempre rilevabile d'ufficio dal giudice,
in quanto essa sarebbe la conseguenza della mancata osservanza di un termine
di decadenza in materia sottratta alla disponibilità delle parti ex art.
2969 c.c..
Comunque, l'eccezione d'inammissibilità dell'istanza di rimborso di L.
197.730.000 sarebbe stata sollevata in primo grado, perché già in quella
sede l'Ufficio avrebbe eccepito la mancata impugnazione degli avvisi di
liquidazione, e in secondo grado ne sarebbe stata fornita la prova.
6.3.1. Di tale motivo viene eccepita, da parte della Società resistente,
l'inammissibilità, perché, a fronte dell'elencazione di varie norme ritenute
violate e solo enunciate nella rubrica del quesito medesimo, nel contenuto
della doglianza non sarebbe possibile rinvenire alcuna argomentazione
giuridica, sia in fatto sia in diritto, idonea a sostenere la tesi avversa.
6.3.2. L'eccezione è infondata, perché è vero che nella rubrica del
motivo sono elencate numerose disposizioni normative e che, perciò, ci si
attenderebbe che in sede argomentativa la ricorrente utilizzasse, per
confezionare la norma che assume violata e falsamente applicata, del
materiale letterario tratto da ciascuna di esse, ma è anche vero che le
argomentazioni si concentrano sullo scopo di affermare l'esistenza e la
vigenza di una norma che, in quanto si compone con la formula del solo
D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 57 pur rendendo inutile il riferimento
ad altre disposizioni normative, fa salva l'ammissibilità della censura nei
limiti in cui essa è proposta.
6.4. Il primo motivo di ricorso è fondato, perché la Società, non avendo
impugnato il primo avviso di liquidazione ed avendovi dato esecuzione con il
versamento della somma con esso pretesa, ne aveva determinato
l'inoppugnabilità e si era così preclusa l'esercizio del diritto di chiedere
il rimborso. La decadenza, in cui la Società è così incorsa, attiene ad una
situazione non disponibile da parte dell'amministrazione finanziaria e
rientra, perciò, tra quelle ipotesi di decadenza che, in base all'art. 2969
c.c., sono rilevabili d'ufficio dal giudice, con l'ulteriore conseguenza che
essa può essere dedotta per la prima volta in appello D.Lgs. 31 dicembre
1992, n. 546, art. 57, comma 2 (Corte di cassazione: 19 giugno 2007, n.
14231; 6 luglio 2004, n. 12382; 21 giugno 2004, n. 11521; 19 luglio 2002, n.
10591; 28 luglio 2000, n. 9940). Nel caso in esame, poi, l'inoppugnabilità
dell'avviso di liquidazione era stata eccepita dall'Ufficio già in primo
grado (vedasi la pagina 2, righe 17-21, dell'atto di costituzione in
giudizio) e della proposizione dell'eccezione aveva dato conferma la
sentenza 14 luglio 2003, n. 35/1/03, della CTP di Torino (vedansi la pagina
3, ultime due righe, e la pagina 4, righe 1-5). Ora, non configura la
formulazione di una nuova domanda la riproposizione in appello, da parte
dell'Ufficio, dei medesimi fatti già dedotti in primo grado, perché tale
prospettazione non incide sull'individuazione dell'oggetto della domanda o
dei suoi elementi costitutivi, ma solo sulla prova di tali elementi (Corte
di cassazione: 25 marzo 2008, 4752; 13 ottobre 2006, n. 22010); infatti, si
ha domanda nuova solo quando con l'appello si introduca una causa petendi
nuova, in quanto sia fondata su situazioni giu-ridiche non prospettate in
primo grado (Corte di cassazione 30 luglio 2007, n. 16829).
6.5.1 principi di diritto da utilizzare per la sussunzione del caso
controverso sono, dunque, i seguenti:
1) "è rilevabile d'ufficio ex art. 2969 c.c. la decadenza in cui sia
incorso il contribuente nel chiedere il rimborso di un indebito tributario";
2) "la decadenza in cui sia incorso il contribuente nel chiedere il
rimborso di un indebito tributario può essere dedotta per la prima volta in
appello";
3) "non è una nuova domanda la riproposizione in appello dei medesimi
fatti già dedotti in primo grado".
6.6. Poiché la sentenza d'appello non si è ad essa ispirata, essa
dev'essere, in accoglimento del primo motivo d'impugnazione, cassata sotto
il profilo appena esaminato.
7.1. Con il secondo motivo d'impugnazione s'ipotizzano la violazione e
la falsa applicazione dei principi generali in materia di rimborso d'imposta
e d'impugnazione di atti impositivi.
7.2. Si sostiene, in proposito, che la CTR, riconoscendo che la Società
avesse conoscenza dell'avviso di liquidazione per L. 445.480.000, non
avrebbe potuto escludere che l'atto impositivo fosse divenuto inoppugnabile
per inesistenza della notificazione, perché l'esecuzione, da parte della
Società, di un avviso di liquidazione da essa conosciuto, anche se non
notificato, avrebbe comportato la sua acquiescenza all'atto impositivo e,
quindi, alla pretesa tributaria, con l'ulteriore conseguenza che la domanda
di rimborso sarebbe diventata inammissibile.
Più in generale, l'esecuzione di un avviso di liquidazione ne renderebbe
superflua la notificazione al contribuente o addirittura ne precluderebbe la
notificazione, perché non potrebbe esser impartito nuovamente un ordine di
pagare che sia già stato eseguito. Ne deriverebbe che l'esecuzione
dell'avviso di liquidazione terrebbe luogo, ad ogni effetto, della sua
notificazione, cosicché dal giorno dell'esecuzione decorrerebbe il termine
per l'impugnazione dell'avviso di liquidazione.
7.3.1. Di tale motivo si eccepisce l'inammissibilità, in sede di
memoria, da parte della Società. Essa sostiene che la doglianza
dell'Agenzia, riguardante l'asserita violazione di legge, nella specie
"violazione dei principi in tema di rimborso, si risolverebbe nella mera
generica indicazione nella rubrica del motivo di ricorso. Se ne trarrebbe
conferma dal fatto che nel corpo del motivo non esisterebbe traccia di
alcuna esposizione delle ragioni in fatto e in diritto a sostegno della tesi
prospettata.
7.3.2. L'eccezione è priva di fondamento, perché, come s'è riferito nel
p.7.2 e come risulterà ancor più chiaramente dall'esame cui le si
sottoporranno nel p.7.4, le ragioni addotte dall'Agenzia sono specificamente
conformate per sostenere la tesi della violazione, da parte della CTR, dei
principi regolativi dell'impugnazione degli atti impositivi e del rimborso
dell'indebito tributario.
7.4. Il secondo motivo di ricorso è fondato per le ragioni qui di
seguito esposte.
7.4.1. La posizione assunta dalla CTR, che s'è qui testualmente
riprodotta nel p.3.b), può esser così sintetizzata nei suoi passaggi
essenziali:
a) la notificazione del secondo avviso di liquidazione è inesistente;
b) tale notificazione è, di conseguenza, insanabile ex art. 156 c.p.c.,
comma 3;
c) il pagamento, da parte della Società, della somma pretesa con
l'avviso di liquidazione potrebbe costituire la prova di una conoscenza
dell'atto non notificato;
d) ciò nonostante l'insanabilità della notificazione permane;
e) la richiesta di rimborso è, quindi, rituale.
7.4.2. Dall'analisi della motivazione della sentenza impugnata si
deduce, inoltre, che la CTR assume implicitamente, oltre a quelle ricordate
nel p.7.4.1, due altre prese di posizione, che debbono esser preliminarmente
evidenziate.
Anzitutto, la CTR presuppone che un atto amministrativo d'imposizione
tributaria esista solo in quanto esso sia notificato: la notificazione
costituirebbe il momento perfezionativo dell'atto. Ciò vale quanto dire, in
termini negativi, che l'inesistenza della notificazione comporterebbe
l'inesistenza dell'atto notificando.
La seconda posizione implicitamente assunta dalla CTR è la negazione di
qualsiasi rilevanza giuridica al pagamento, da parte della Società, della
somma pretesa con un avviso di liquidazione non notificato. Infatti, il
giudice d'appello, pur ammettendo che dall'avvenuto pagamento "sarebbe
lecito ricavare la prova di una conoscenza di tale atto", non lo prende
affatto in considerazione e non si sofferma in alcun modo ad esaminarne la
struttura e la collocazione ambientale, con particolare riguardo al tempo in
cui esso è stato effettuato dalla Società.
Le due posizioni implicite della CTR sono, poi, collegate nel senso che
l'inesistenza della notificazione, non sanabile, comporterebbe l'inesistenza
dell'avviso di liquidazione, consequenzialmente altrettanto insanabile.
7.4.3. Nessuna delle due posizioni implicitamente assunte dalla CTR
merita di essere condivisa.
7.4.3.1. Quanto al rapporto tra inesistenza della notificazione e
inesistenza dell'atto notificando, si rileva, in primo luogo, che gli atti
amministrativi d'imposizione tributaria sono sottoposti ad un regime
procedimentale, che, pur nelle sue peculiarità rispetto a quello generale
dell'atto amministrativo, lascia ben distinta la fase di decisione, o di
perfezione dell'atto, rispetto alla fase integrativa della sua efficacia.
La dimostrazione di tale affermazione passa inevitabilmente, in mancanza
di una normazione generale sull'atto amministrativo d'imposizione
tributaria, attraverso l'esame delle principali leggi speciali d'imposta
(imposte sui redditi, IVA e imposta di registro). In esse si segue, in
genere, questa sequenza: si regola, anzitutto, la fase istruttoria
dell'esercizio del potere di accertamento (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,
artt. 31 e 41 ter per le imposte sui redditi; D.P.R. 26 ottobre 1972, n.
633, artt. 51 e 53 per l'IVA; D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 9 ss. per
l'imposta di registro); si disciplina, poi, il risultato della fase di
decisione, cioè l'avviso di accertamento o di liquidazione (D.P.R. 29
settembre 1973, n. 600, art. 42 per le imposte sui redditi; D.P.R. 26
ottobre 1972, n. 633, artt. 54 e 55 per l'IVA; D.P.R. 26 aprile 1986, n.
131, artt. 41 e 42 e art. 52, comma 1 per l'imposta di registro), di cui si
prevede il carattere recettizio, sottoponendolo all'operazione di conoscenza
della notificazione (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 1 per
le imposte sui redditi; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56, comma 1 per
l'IVA; D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 52, comma 3 per l'imposta di
registro), per la quale si fissa un termine di decadenza a carico
dell'ufficio tributario (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 1
per le imposte sui redditi; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma
1, n. 1 per l'IVA; D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76, comma 1-bis e
art. 76, comma 2 per l'imposta di registro).
Inoltre, che la notificazione non sia elemento costitutivo dell'atto
amministrativo d'imposizione tributaria e non contribuisca, perciò, alla sua
perfezione, è riconosciuto implicitamente, ma chiaramente, dal D.Lgs. 31
dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 3, n. 3 secondo il quale "La mancata
notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente
all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo".
Se ne deduce che la mancanza della notificazione di un atto amministrativo
d'imposizione tributaria non influisce sulla sua esistenza.
Questo regime generale, che si desume per induzione dalle varie leggi
d'imposta e in via diretta dalla legge sul processo tributario, comporta che
la notificazione della decisione tributaria è soltanto una condizione per la
sua efficacia, ma non un elemento necessario per la sua giuridica esistenza.
Se ne ha conferma nel fatto che le condizioni di esistenza e di validità
della decisione amministrativa tributaria devono essere valutate, dal punto
di vista sostanziale, con riferimento al tempo dell'oggetto dell'imposta, e,
dal punto di vista procedimentale, con riferimento al tempo dell'esercizio
del potere di accertamento, mentre le condizioni di esistenza e di validità
del diverso potere di notificazione devono essere valutate con riferimento
al tempo del compimento di tale operazione di conoscenza.
D'altra parte, il fatto che il termine decadenziale per l'esercizio del
potere di accertamento sia fissato dalle leggi d'imposta, comprendendovi
anche il compimento della notificazione (D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,
art. 43, comma 1; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57, comma 1; D.P.R.
26 aprile 1986, n. 131, art. 76, comma 1 bis e art. 76, comma 2 per
l'imposta di registro), non è di per sé idoneo a ricondurre l'operazione di
conoscenza all'interno del procedimento di formazione della decisione
amministrativa tributaria; infatti, si tratta di previsioni normative che
mirano a fissare un limite temporale per l'esercizio del potere neutro di
(far) adottare una notificazione e che solo indirettamente e implicitamente
delimitano temporalmente anche l'esercizio del potere amministrativo
sostanziale di accertamento, il cui risultato è l'atto incorporato nel
documento oggetto della notificazione.
Comunque, l'esclusione che il potere di notificazione sia una mera
articolazione del potere di accertamento consegue dalla configurazione
legislativa della decisione tributaria, non solo come atto recettizio, cioè
come dichiarazione che non produce i suoi effetti se non quando e finché non
raggiunga il suo destinatario, collocandolo in una situazione giuridica
oggettiva di conoscibilità, ma anche come dichiarazione recettizia
solitaria; infatti, l'atto amministrativo d'imposizione tributaria è una
dichiarazione che non necessita di per sé della collaborazione cognitiva di
altri soggetti per svolgere la sua funzione, ma è solo per la sua forza di
limitazione della sfera di un altro soggetto che si vuole che questi sia
posto in condizione di conoscibilità e che a tale condizione sia subordinata
l'efficacia della dichiarazione. Ne deriva che, a differenza della
dichiarazione recettizia non solitaria, per la quale la conoscenza del
destinatario è condizione necessaria perché la dichiarazione esplichi, non
solo i suoi effetti giuridici, ma anche la sua funzione pratica, l'idoneità
della decisione amministrativa tributaria a produrre, anche da sola, il
risultato effettivo per il quale è stata formulata, esclude che la
notificazione rientri nel procedimento della sua formazione e comporta,
invece, l'appartenenza della notificazione solo alla fase d'integrazione
della sua efficacia.
Da questa natura del rapporto tra l'atto amministrativo d'imposizione
tributaria e la sua notificazione deriva il regime delle condizioni di
esistenza e delle condizioni di validità dei due atti.
Quanto alle prime, l'esistenza della decisione amministrativa tributaria
non è in alcun modo condizionata dall'esistenza della notificazione: se la
notificazione non esiste, è preclusa l'efficacia della decisione
amministrativa, ma la sua esistenza, se si è realizzata, non viene
compromessa e, ove mai assumessero rilevanza fatti equipollenti e
sostitutivi della notificazione, l'atto amministrativo d'imposizione
tributaria potrebbe comunque produrre i suoi effetti.
Quanto all'(in)validità della notificazione della decisione
amministrativa tributaria, si deve tener presente che la giurisprudenza di
questa Corte, modellata dalla sentenza delle Sezioni unite civili 5 ottobre
2004, n. 19854, e poi diffusamente consolidatasi, è orientata nel senso di
ritenere:
1) che "la natura sostanziale e non processuale (né assimilabile a
quella processuale) dell'avviso di accertamento tributario - che costituisce
un atto amministrativo autoritativo attraverso il quale l'amministrazione
enuncia le ragioni della pretesa tributaria - non osta all'applicazione di
istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando vi sia un
espresso richiamo di questi nella disciplina tributaria; ... pertanto,
l'applicazione, per l'avviso di accertamento, in virtù del D.P.R. 29
settembre 1973, n. 600, art. 60, delle norme sulle notificazioni nel
processo civile comporta, quale logica necessità, l'applicazione del regime
delle nullità e delle sanatorie per quelle dettato, con la conseguenza che
la proposizione del ricorso del contribuente produce l'effetto di sanare la
nullità della notificazione dell'avviso di accertamento per raggiungimento
dello scopo dell'atto, ex art. 156 c.p.c." (secondo l'efficace sintesi della
posizione assunta dalle Sezioni unite civili della Corte di cassazione nella
sentenza 5 ottobre 2004, n. 19854, formulata dalla sentenza di questa
Sezione 11 ottobre 2007, n. 21411; v. anche Corte di cassazione: 27
settembre 2007, n. 20357; 12 luglio 2006, n. 15894; 16 settembre 2005, n.
18420; 20 giugno 2005, n. 13231);
2) che tale sanatoria, tuttavia, può operare soltanto se il
conseguimento dello scopo avvenga prima della scadenza del termine di
decadenza -previsto dalle singole leggi d'imposta - per l'esercizio del
potere di accertamento (così, ancora, la sentenza delle Sezioni unite civili
5 ottobre 2004, n. 19854, seguita dalle sentenze poc'anzi citate).
Questa Corte ha avuto, poi, l'occasione di precisare che la sanabilità
secondo il principio ricavabile dall'art. 156 c.p.c., comma 3 cui deve
riconoscersi carattere generale, si estende anche allo stesso atto
amministrativo d'imposizione tributaria, almeno quando il raggiungimento
dello scopo sia ricavabile da comportamenti processuali del contribuente. In
questo senso vedansi le sentenze 10 maggio 2005, n. 9697, e 12 aprile 2005,
n. 7498. Quest'ultima, in particolare, si è così espressa: "La sanatoria
delle nullità degli atti per raggiungimento dello scopo costituisce
espressione di un principio di ordine generale applicabile sia con
riferimento agli atti processuali, per i quali è stato codificato, sia, in
mancanza di impedimenti di carattere normativo o logico sistematico, per
quegli atti di natura sostanziale che, come gli atti di imposizione fiscale,
per avere efficacia e consentire all'interessato l'impugnazione in sede
giudiziaria, devono essere notificati. E il principio trova applicazione,
quanto agli atti impositivi, sia che la nullità attenga alla notificazione
dell'atto (in tal senso, Cass., S.U., 5 ottobre 2004, n. 19854), sia che la
nullità discenda dalla mancata o insufficiente indicazione del soggetto che
lo ha emesso o del suo destinatario".
Delle tre articolazioni assunte dal riferito orientamento
giurisprudenziale non trovano applicazione al caso in esame né quella
relativa alla sanabilità ex art. 156 c.p.c., comma 3 dell'invalidità della
notificazione dell'atto amministrativo d'imposizione tributario né quella
relativa alla sanabilità dello stesso atto amministrativo: non la prima,
perché il giudice d'appello ha concentrato le sue argomentazioni sul
tentativo, riuscito, di dimostrare che il regime processuale della
sanabilità teleologia si applica anche alla notificazione invalida dell'atto
amministrativo d'imposizione tributaria, ma non alla notificazione
inesistente, qual è quella dell'avviso di liquidazione oggetto della
controversia; non la seconda, perché nella fattispecie in esame non si
discute di un atto amministrativo d'imposizione tributario invalido, ma
della rilevanza giuridica che si debba attribuire al pagamento, da parte del
contribuente, della somma pretesa con una decisione amministrativa
tributaria.
Infatti, il giudice d'appello, come s'è riferito nel 3.b), ha affermato
che da tale pagamento "sarebbe lecito ricavare la prova di una conoscenza"
dell'avviso di liquidazione. Tuttavia, la convinzione della CTR - errata,
come s'è potuto vedere - che l'inesistenza della notificazione comporti
anche l'inesistenza dell'atto che si sarebbe dovuto notificare, l'ha portata
a ritenere - ancora una volta erroneamente - che fosse inutile accertare la
rilevanza del pagamento.
7.4.3.2. Passando così alla seconda delle posizioni implicitamente
assunte dalla CTR, ci si deve domandare quale sia la rilevanza giuridica del
pagamento, da parte del contribuente, della somma pretesa con un atto
amministrativo d'imposizione tributaria, esistente e valido, ma non
notificato. Il problema si articola, poi, in due questioni: la prima
riguarda l'eventuale equipollenza del pagamento alla notificazione e la
seconda, che dev'essere posta per tener conto del principio fissato dalla
giurisprudenza di questa Corte sul limite temporale della sanabilità della
notificazione, riguarda il momento nel quale il pagamento viene effettuato.
7.4.3.2.1. Alla prima questione si deve dare soluzione positiva per le
ragioni e nei limiti qui di seguito illustrati.
La notificazione di un atto amministrativo d'imposizione tributaria, in
quanto operazione di conoscenza che ha per oggetto una dichiarazione
recettizia solitaria, è un fatto che si colloca nella fase integrativa
dell'efficacia del provvedimento e che, creando una situazione giuridica
oggettiva di conoscibilità per il contribuente, svolge la funzione di
stabilire, con effetto di certezza legale, il dies a quo del termine per
l'impugnazione. Se questa funzione è svolta da una conoscenza potenziale
dell'atto autoritativo - la conoscibilità creata dalla notificazione, a
maggior ragione essa può esser svolta da una conoscenza effettiva dell'atto.
Di questa natura delle cose tengono conto esplicito tutte quelle
disposizioni normative che, al fine di stabilire quale sia il giorno
iniziale della decorrenza del termine per impugnare un atto amministrativo,
equiparano la notificazione o la comunicazione dell'atto impugnabile alla
sua "piena conoscenza" da parte deiramministrato. Cosi, per esempio, il
D.P.R. 24 novembre 1971, n. 1199, art. 2, comma 1 e l'art. 9, comma 1
prevedono, rispettivamente per il ricorso gerarchico e per il ricorso
straordinario al Presidente della Repubblica, che essi siano proposti entro
il termine, di trenta giorni per il primo o di centoventi per il secondo, a
partire dalla notificazione o dalla comunicazione amministrativa dell'atto
impugnabile "o da quando l'interessato ne abbia avuto piena conoscenza". Dal
canto suo, la L. 6 dicembre 1971, n. 1034, art. 21, comma 1, n. 1 sia nel
testo originario sia nel testo sostituito dalla L. 21 luglio 2000, n. 205,
art. 1 dispone che il ricorso giurisdizionale amministrativo dev'essere
notificato entro sessanta giorni "da quello in cui l'interessato ne abbia
ricevuto la notifica, o ne abbia comunque avuta piena conoscenza". Ancora,
il D.P.R. 12 aprile 2006, n. 184, art. 12, comma 2, n. 1 prevede che il
ricorso alla Commissione per l'accesso ai documenti amministrativi sia
presentato entro trenta giorni dalla "piena conoscenza" del provvedimento
impugnato.
Ora, quel che la legge chiama la "piena conoscenza" è una conoscenza
effettiva dell'atto impugnabile e, in quanto tale, essa è, in natura, una
conoscenza di pregio maggiore rispetto alla conoscenza potenziale, o
conoscibilità. Ma sul piano della regolamentazione giuridica dei rapporti
tra i soggetti dell'ordinamento conta, oltre alla natura delle cose e ai
fatti attraverso i quali essa si manifesta, la prova di tali fatti. Per quel
che qui interessa, cioè per i fenomeni di conoscenza di un atto
amministrativo, è più facile provare il fatto della conoscibilità che il
fatto della conoscenza effettiva ed è per questa ragione che la legge
preordina, in via primaria, varie tecniche di realizzazione di una
situazione giuridica oggettiva di conoscibilità per l'amministrato
(comunicazione, notificazione, pubblicazione, pubblicità per registri,
presenza, accesso ai documenti), di cui si può precostituire la prova con
effetto di certezza. Per l'atto amministrativo d'imposizione tributaria,
poi, la legge, con maggior rigore, vincola l'ufficio ad adottare, per i suoi
provvedimenti, quell'operazione di conoscenza particolarmente vigorosa che è
la notificazione, alla cui realizzazione si connette l'effetto di certezza
legale della creazione della situazione giuridica oggettiva di conoscibilità
per il contribuente.
Sul piano amministrativo generale, poi, come s'è veduto, la stessa legge
si premura di precisare, evidenziando la forza della natura delle cose, che
le operazioni di conoscenza a destinatario individuale - comunicazione e
notificazione - possono essere sostituite, nello svolgimento della funzione
di determinare il dies a quo del termine per l'impugnazione, dalla "piena
conoscenza" dell'atto impugnabile. I due problemi consequenziali, quello
della specificazione del significato di "piena" conoscenza e quello della
prova della conoscenza equipollente, sono stati affrontati e risolti dalla
giurisprudenza amministrativa, che è solida nel ritenere:
a) che "la piena conoscenza di un provvedimento amministrativo ai fini
della decorrenza del termine per la sua impugnazione si ricollega
all'avvenuta individuazione del relativo contenuto da parte del destinatario
dell'atto, sicchè lo stesso ne possa rilevare l'eventuale valenza lesiva,
tenendo presente che la piena percezione del contenuto essenziale dell'atto
non postula che il medesimo sia conosciuto in tutti i suoi elementi, ma solo
che il destinatario sia stato reso edotto di quelli essenziali, quali
l'Autorità emanante, il contenuto dispositivo e la data" (v., per tutte,
Consiglio di Stato 22 giugno 2006, n. 293);
b) che "la piena conoscenza del provvedimento impugnato deve essere
provata in modo certo ed inequivocabile da parte di chi eccepisce la
tardività del ricorso ed il relativo onere non può ritenersi adempiuto sulla
base della prospettazione di mere presunzioni che non assurgono a dignità di
prova" (v., per tutte, Consiglio di Stato 21 giugno 2005, n. 3220).
Per gli atti amministrativi d'imposizione tributaria la legge
processuale stabilisce che "Il ricorso deve essere proposto a pena di
inammissibilità entro sessanta giorni dalla data di notificazione dell'atto
impugnato" (D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21, comma 1, n. 1). Non si
prevede, dunque, alcuna equipollenza tra notificazione e piena conoscenza.
Tuttavia, le ragioni illustrate per interpretare le norme sul contenzioso
amministrativo generale valgono anche per il contenzioso tributario, perché
sarebbe contrario alla natura delle cose, e alla logica che ne sta alla
base, negare alla conoscenza effettiva, purché piena e purché provata
dall'ufficio tributario, la stessa capacità di creare, a carico del
contribuente, l'onere di rispettare il termine decadenziale per l'eventuale
impugnazione dell'atto d'imposizione che non gli sia stato notificato, ma
che egli abbia, comunque, pienamente conosciuto.
7.4.3.2.2. La seconda questione in cui si articola il problema della
rilevanza giuridica del pagamento, da parte del contribuente, della somma
pretesa con un atto amministrativo d'imposizione tributaria, esistente e
valido, ma non notificato, riguarda il limite temporale entro il quale il
pagamento può essere assunto come equipollente della notificazione.
Occorre tener presente, al riguardo, che l'esercizio del potere di
accertamento tributario è sottoposto dalla legge ad un termine decadenziale,
nel quale la legge esige che rientri anche la notificazione del
provvedimento tributario. Se la giurisprudenza di questa Corte ha
interpretato la normativa sulla decadenza relativa all'esercizio del potere
di accertamento tributario, integrato con quello di notificazione, in
connessione con quella processuale sulla sanabilità della notificazione
invalida ex art. 156 c.p.c., comma 3 ammettendone la sanabilità alla
condizione che il conseguimento dello scopo avvenga prima della scadenza del
termine di decadenza (Corte di cassazione, Sezioni unite civili 5 ottobre
2004, n. 19854), anche l'equipollenza tra la piena conoscenza dell'atto e la
sua notificazione può ammettersi solo entro lo stesso limite temporale.
7.5. Le considerazioni sin qui esposte portano a concludere che si
debbono considerare implicitamente presenti e vigenti nell'ordinamento
giuridico italiano le seguenti norme giuridiche:
1) "l'atto amministrativo d'imposizione tributaria è una dichiarazione
recettizia solitaria e la sua notificazione non ne è un elemento
costitutivo, ma è solo condizione della sua efficacia";
2) "il termine, decadenziale per l'ufficio tributario, per adottare e
per notificare un provvedimento amministrativo tributario è rispettato anche
se, in mancanza di notificazione, il contribuente abbia avuto, prima che il
termine si scaduto, piena conoscenza dell'atto impugnabile";
3) "grava sull'ufficio tributario la prova sia della piena conoscenza,
da parte del contribuente, dell'atto amministrativo d'imposizione
tributaria, sia della sua acquisizione entro il termine di decadenza per
l'esercizio del potere d'imposizione e per la notificazione dell'atto".
7.6. Con riguardo alla fattispecie qui esame, la CTR, ignorando i
principi di diritto appena enunciati, ha trascurato di prendere in
considerazione il pagamento, erroneamente ritenuto irrilevante, ed ha omesso
di accertare tanto se l'Ufficio abbia provato che quel pagamento equivalga a
piena conoscenza del secondo avviso di liquidazione quanto se il pagamento
sia avvenuto entro il termine decadenziale previsto dalla specifica legge
d'imposta per la notificazione cui il pagamento s'è sostituito nella
funzione cognitiva.
Si rende, quindi, necessario che all'accoglimento del secondo motivo
d'impugnazione, segua, in sede di rinvio della causa, lo svolgimento, da
parte del giudice di merito, del duplice accertamento poc'anzi descritto.
In particolare, l'accertamento che l'Ufficio abbia provato che il
pagamento, da parte della Società, della somma pretesa con il secondo avviso
di liquidazione comporta che si verifichi se il pagamento abbia assunto una
struttura (destinatario del pagamento, coincidenza tra la somma pagata e
quella indicata nell'avviso, eventuale indicazione nella ricevuta di
pagamento dell'avviso di liquidazione come titolo del versamento, e ogni
altro elemento che possa assumere rilevanza probatoria) tale da poter essere
qualificato come un fatto idoneo a provare la piena conoscenza, da parte
della Società, dell'avviso di liquidazione.
8. La riconosciuta fondatezza dei primi due motivi d'impugnazione rende
superfluo l'esame della terza censura, con la quale si denunciano la
violazione e la falsa applicazione dell'art 4, Tariffa, 1^ parte, all.
D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e Direttiva CEE n. 335 del 1969, e l'omessa,
l'insufficiente e la contraddittoria motivazione della sentenza impugnata su
un punto decisivo della controversia. Essa, pertanto, resta assorbita.
9. Le precedenti considerazioni conducono all'accoglimento dei primi due
motivi del ricorso, del quale il terzo risulta assorbito, alla cassazione
della sentenza impugnata in relazione all'accoglimento e al rinvio della
causa ad altra Sezione della CTR del Piemonte, che, oltre a far applicazione
delle norme di diritto individuate nei p.6.5 e p.7.5, provvederà anche a
liquidare le spese processuali relative al giudizio di cassazione.

P.Q.M. - La Corte accoglie i primi due motivi d'impugnazione, assorbito
il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e
rinvia la causa ad altra Sezione della CTR del Piemonte, anche per le spese
processuali relative al giudizio di cassazione.

On 13 Mar, 10:30, "dr. Liza®d" <n...@spam.com> wrote:
> ciapa chì:
....
many thanks Lizard!
A.